Keine Änderung eines Bescheids nach Erledigung der Hauptsache im Klageverfahren

Wird ein Klageverfahren vor dem Finanzgericht mit einer
beiderseitigen Erledigung der Hauptsache beendet, wird der Rechtsstreit damit
abgeschlossen und der Steuerbescheid bestandskräftig. Zudem endet damit die
Hemmung des Ablaufs der Festsetzungsverjährung, und der bisher bestehende
Vorbehalt der Nachprüfung entfällt aufgrund des Eintritts der
Festsetzungsverjährung. Etwas anderes kann aber dann gelten, wenn es sich bei
der vor Klageerhebung ergangenen Einspruchsentscheidung nur um eine sog.
Teileinspruchsentscheidung handelte.

Hintergrund: Das Finanzamt kann
über einen Einspruch durch sog. Teileinspruchsentscheidung und damit zunächst
nur über einen Teil des Einspruchs entscheiden. Der Rest des Einspruchs, der
i.d.R. eine beim Bundesverfassungsgericht (BVerfG) anhängige
verfassungsrechtliche Frage betrifft, bleibt dann weiterhin anhängig und wird
entschieden werden, wenn das BVerfG über die verfassungsrechtliche Frage
entschieden hat.

Streitfall: Der Kläger war ein
Verein, der Verwaltungsaufgaben für das Bundesamt für Zivildienst erledigte.
Der Kläger meldete seine Umsätze für das Streitjahr 2008 zunächst mit dem
regulären Umsatzsteuersatz an. Gegen die entsprechende Umsatzsteuerfestsetzung
legte der Kläger am 22.10.2009 Einspruch ein und machte den ermäßigten
Umsatzsteuersatz geltend. Wegen eines anhängigen Revisionsverfahrens zum
Umsatzsteuersatz wurde das Ruhen des Einspruchsverfahrens angeordnet. Ein Jahr
später änderte das Finanzamt die Umsatzsteuerfestsetzung für 2008 aus einem
anderen Grund, nachdem sich herausgestellt hatte, dass der Kläger sein Personal
beköstigt hatte. Gegen diesen Änderungsbescheid legte der Kläger am 22.12.2010
ebenfalls Einspruch ein. Am 1.6.2012 wies das Finanzamt den Einspruch zurück.
Dabei bezog sich das Finanzamt auf den Einspruch vom 22.12.2010. Hiergegen
klagte der Kläger. Im Klageverfahren erkannte das Finanzamt die Beköstigung als
umsatzsteuerfrei an, und der Kläger sowie der Beklagte erklärten den
Rechtsstreit am 31.7.2013 in der Hauptsache für erledigt. Im Jahr 2014
beantragte der Kläger eine Änderung des Umsatzsteuerbescheids, nachdem das
Revisionsverfahren zur Höhe des Umsatzsteuersatzes entschieden worden war; der
Kläger machte nun die Umsatzsteuerfreiheit für seine Umsätze geltend. Diesen
Antrag lehnte das Finanzamt ab, und der Kläger erhob Klage.

Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof wies die Klage ab, da für 2008 bereits Festsetzungsverjährung
eingetreten war:

  • Die vom Kläger und vom Finanzamt im vorherigen Klageverfahren
    am 31.7.2013 erklärte Erledigung der Hauptsache führte zur Bestandskraft der
    Umsatzsteuerfestsetzung 2008 und beendete die Hemmung des Ablaufs der
    Festsetzungsfrist. Damit trat mit Ablauf des 31.12.2013 Festsetzungsverjährung
    ein. Hierdurch entfiel auch der Vorbehalt der Nachprüfung. Eine Änderung der
    Umsatzsteuerfestsetzung 2008 war verfahrensrechtlich nicht mehr
    möglich.

  • Die Einspruchsentscheidung vom 1.6.2012 war auch keine
    Teileinspruchsentscheidung. Bei einer Teileinspruchsentscheidung wäre der noch
    nicht entschiedene Teil des Einspruchs anhängig geblieben.

  • Zum einen war die Einspruchsentscheidung nicht als
    „Teileinspruchsentscheidung“ bezeichnet. Zum anderen wurde auch
    der Einspruch insgesamt zurückgewiesen und nicht nur ein Teil des Einspruchs.
    Schließlich ist auch zu berücksichtigen, dass der Einspruch insgesamt
    entscheidungsreif gewesen war; der Erlass einer Teileinspruchsentscheidung wäre
    daher nicht sachdienlich gewesen. Unbeachtlich ist somit, dass in der
    Einspruchsentscheidung nur der Einspruch vom 22.12.2010 und nicht der Einspruch
    vom 22.10.2009 genannt wurde.

Hinweise: Der Einspruch vom
22.12.2010 war unzulässig, da der Kläger bereits am 22.10.2009 Einspruch
eingelegt hatte. Man kann gegen eine Festsetzung nur einmal zulässig Einspruch
einlegen. Dieser Einspruch erfasst dann auch Änderungsbescheide, so dass nicht
erneut Einspruch gegen den Änderungsbescheid eingelegt werden muss; ein
weiterer Einspruch wäre unzulässig.

Das Urteil macht deutlich, dass man Streitpunkte in einem
Einspruchs- und Klageverfahren möglichst umfassend klären und nicht darauf
vertrauen sollte, dass diese noch in einem späteren Verfahren geklärt werden
können.

Quelle: BFH, Urteil v. 17.3.2022
– XI R 39/19; NWB